擬上市公司稅務問題實務

引導語：企業發展到一定程度，為解決資金成本問題，降低用資成本，往往選擇上市途徑，但因部分企業上市前期資金不太穩定，對於最新稅收政策不夠了解等原因，普遍在上市前期面臨著很多棘手的稅務問題。下面是yjbys小編為你帶來的擬上市公司稅務問題實務，希望對大家有所幫助。

　　一、擬上市公司，普遍存在的稅務問題

先來看一個近期的IPO(首次公開募股)被否案例吧!

北京某科技股份有限公司

2015年7月16日，北京某科技股份有限公司上市被否。北京某科技IPO被否的問題出在那裡呢?

　　IPO被否理由：

1、未對公司主要收入模式充分披露。2012-2014年度，該公司在合作銷售模式下實現的銷售收入佔主營業務收入的比例有所增加，分別為10.59%、26.97%和23.50%，主要合作方為北京**技術有限公司。而該公司未對此類合作模式下的收入確認條件、增值稅專用發票開具的依據、應收賬款及時回收的措施等事項給予充分合理的說明。

2、未對獲得獎項進行完全披露。該公司獲得29個獎項中22個為與其他主體共同申報取得。其中“煤礦通風瓦斯超限預控與監管技術及系統”獲國家科學技術進步獎二等獎，主要完成單位包括**煤電(集團)有限責任公司、中國**大學等6家單位。而該公司未在招股說明書完整披露上述22個獎項的主要完成單位、主要完成人和完成情況。

3、公司對稅收優惠可能存在過度依賴。2012-2014年度，該公司淨利潤逐年下滑，分別為4,018.47萬元、2,888.26萬元和871.47萬元，而來源於軟體產品增值稅退稅、所得稅稅收優惠政策的金額佔利潤總額的比例逐年提高，分別為33.08%、36.21%和88.73%。且未在招股說明書中完整披露對持續盈利能力產生重大不利影響的所有因素。一般來說，如果政府補助和稅收優惠佔當期淨利潤達到50%以上，業績就對政府補助和稅收優惠產生了嚴重的過度依賴，可能對其可持續盈利能力產生重大不利影響，未來市場競爭能力堪憂。

從北京某科技股份有限公司IPO被否案例,我們可以看出企業上市問題重重啊!若您公司有上市規劃，以下稅務問題需要您特別注意!

　　NO.1稅務處理不規範

部分企業由於財務人員資訊和業務層面的原因，造成了實際納稅較少，而並非企業管理層主觀上要求少納稅，這類企業需要儘快補稅，並進行恰當的賬務整合，在確保財務指標在補稅後能夠符合上市條件的前提下，做好賬務調整，同時應避免類似問題再發生，如果企業上市完成後，稅務機關的處罰可能會引起企業股價表現大受影響。

　　NO.2成本費用核算不準確

大多企業設立初期由於規模較小，稅務機關對企業實行核定徵收的方式，財務人員以為稅務機關既然對企業進行核定徵收，就不需要過於準確了，一些不合規的發票甚至白條入賬的情況比較多，現在急於上市前的財務整合，也是非常突出的問題。按照中國稅法的規定，核定徵收僅是稅務機構對企業徵收稅款的一種方式，核定徵收期間如果成本費用不全，少繳納稅款的，稅務機關有權要求企業補稅、處罰，因而這類企業目前在做財務整合的時候，需要謹慎規劃好整體的稅務安排。

　　NO.3過度依賴稅收優惠

《首次公開發行股票並上市管理辦法》中明確規定：“發行人的經營成果對稅收優惠不存在嚴重依賴。”在實際操作中，如果稅收優惠佔各期利潤平均達到20%以上將會構成嚴重的稅收依賴，同時將構成IPO(首次公開募股)的絕對障礙。目前監管層在對IPO申報企業涉稅問題的核查中，稅收依賴已經成為非常重要的一個方面。

　　NO.4重組改制問題多

為了讓企業更具吸引力，企業在上市前通常會對控股架構和營運模式進行重組。重組過程會衍生許多新的稅務問題，例如：重組後的營運模式會不會產生新的稅務成本、控股架構在稅務方面是否具有效率、企業管理人員的個人稅務處理是否恰當等。若企業以此為契機，將業務重組和稅務籌劃結合起來，不僅能滿足上市需要，而且可有效降低稅務風險。

此外，資產轉移的稅務問題亦值得企業關注，目前中國稅法不允許企業以成本價轉移資產，而按市價轉移需留意時間差異。如果企業因為重組而使得納稅時間前移，將會給企業帶來巨大的稅務負擔。

　　NO.5轉讓定價不合理

在企業轉移定價過程中，稅務機關較注意上市公司的轉移定價是否有偷逃稅的動機和嫌疑。上市公司與關聯方之間轉移定價須有合理商業目的，否則有偷逃稅之嫌疑，存在多重涉稅風險。當以下三個要素滿足時，可以被認為"缺乏真實商業目的"：以取得稅收利益為主要或唯一目的;所做交易安排是故意的;納稅人必須從交易中獲得稅收收益。如果沒有稅收收益，或者納稅人沒意識到交易安排會帶來稅收收益，則不需要進行調整。

結語：我國的稅收政策在不斷地更新完善，而企業人員對新的稅收政策缺乏深入研究，這就造成了企業會計處理不符合稅收政策要求。因此企業在出現稅務問題時，最好聘請專業的稅務師事務所來提供支援，來避免更多的稅務問題。

　　二、擬上市公司:五大個稅風險可曾留意?

股份制改造是有限責任公司上市的必經之路，其中涉及的股權轉讓、吸收外部資本、實施股權激勵、留存收益轉增和對賭條款適用，是地稅機關征收個人所得稅必須管控的五個環節。本文作者通過網際網路收集了證監會對外披露的部分已上市和擬上市企業的《招股說明書》，並從稅收視角對個人所得稅風險做了深入分析，值得擬上市公司關注。

　　風險點一：

　　低價或平價轉讓股權

股改前後股權轉讓較為頻繁，自然人股東將自己持有的股權轉讓給其他自然人或機構後，應依法就其轉讓所得繳納個人所得稅。實踐中，個別自然人股東為達到逃避繳納稅款的目的，往往低價或平價轉讓股權，導致個人所得稅明顯偏低。

【典型案例】W公司上市《招股說明書》中披露，2010年12月17日，自然人股東A與B簽訂《股權轉讓協議》，向其轉讓公司股權20萬股，轉讓價格為2元/股，轉讓價款為40萬元，此次股份轉讓後，A不再持有該公司股份。但是，該企業同期發生類似業務顯示，其股權轉讓價格並不是2元/股。比如，2010年12月8日，該公司自然人股東C與山東某礦業有限公司簽署《股權轉讓協議》，向其轉讓股權120萬股，轉讓價格為8元/股，轉讓價款為960萬元。也就是說，2元/股的股權轉讓價格明顯低於正常交易價格8元/股。

按照《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》(國家稅務總局公告2014年第67號，以下簡稱67號公告)第十條規定，股權轉讓收入應當按照公平交易原則確定。因此，主管稅務機關有權按照67號公告第十四條規定，核定自然人股東A與B的股權交易價格應為8元/股。

　　風險點二：

　　新股東高溢價增資擴股

增資擴股是註冊資本增加的一種方式，新股東投入資金增加註冊資本，原個人股東為迴避高溢價股權轉讓，會要求新股東先單方高溢價增資，產生鉅額資本公積，再由原個人股東單方將該鉅額資本公積轉增資本金。在這種情況下，資本溢價已不是通常意義上的資本公積了，而是形成了股東之間捐贈行為，自然應判定為應稅所得，需要繳納個人所得稅。

【典型案例】X公司原有A和B兩個自然人股東，公司註冊資本100萬元，A出資60萬元，B出資40萬元。2011年12月，自然人股東C對X公司增資300萬元，其中20萬元為實收資本，280萬元計入資本公積。2012年3月，公司準備將280萬資本公積轉增資本，轉增後公司註冊資本為400萬元。其中，自然人A增資140萬元，達到200萬元，自然人B增資93.33萬元，達到133.33萬元，自然人C增資46.67萬元，達到66.67萬元。

根據《國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股徵免個人所得稅的通知》(國稅發〔1997〕198號，以下簡稱198號檔案)和《國家稅務總局關於原城市信用社在轉製為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批覆》(國稅函〔1998〕289號)規定，對股份制企業用股票溢價發行收入形成的資本公積轉增資本不徵收個人所得稅。除此之外，其他資本公積轉增資本應徵收個人所得稅。因此，企業以非股票溢價發行收入，即以受贈資產、撥款轉入等其他來源形成的資本公積金轉增股本，個人取得的轉增股本數額，應依法徵收個人所得稅。照此規定，自然人A和B應就轉增資本金額繳納個人所得稅。

　　風險點三：

　　留存收益計入資本公積

企業在股改過程中，通常的做法是將淨資產摺合為股本，然後將摺合後的餘額計入資本公積科目。對自然人股東來說，同時產生了兩種納稅義務：一是盈餘公積、未分配利潤等留存收益轉增股本，需按198號檔案規定繳納個人所得稅。二是淨資產摺合股本後的餘額計入資本公積後，這部分數額是盈餘公積和未分配利潤餘額，其轉增的資本公積是由企業實現的利潤轉化而來的，而非“股份制企業溢價發行收入”形成的資本公積。

【典型案例】某企業改制前淨資產為：股本5000萬元，盈餘公積2000萬元，未分配利潤5000萬元，淨資產合計12000萬元。改制以淨資產2∶1的比例轉增股本，股東權益為股本6000萬元，資本公積——股本溢價6000萬元。假設股東均為自然人，那麼在這次轉增過程中，應繳納的個人所得稅為：(6000萬元-原股本5000萬元)×20%=200萬元。

需要注意的是，根據《國家稅務總局關於轉增註冊資本徵收個人所得稅問題的批覆》(國稅函〔1998〕)333號規定，留存收益計入資本公積時暫不繳納個人所得稅，其納稅義務發生時間應為該資本公積再次轉增股本時。

　　風險點四：

　　股權激勵未繳個稅

股權激勵是一種公司與員工之間建立的資本紐帶關係，使受激勵人能夠以股東身份參與公司決策、分享經營利潤、承擔市場風險，進一步提高個人長期服務公司發展的動力。對於股權激勵，不管其體現的形式如何，其實質上都是因為員工因任職受僱獲得的激勵、獎勵或者補償，是一種非現金形式的所得形式，應按“工資、薪金所得”計算繳納個人所得稅，其應納稅所得額為取得股權所對應的市場公允價值，減去所支付的成本費用後的餘額。

【典型案例】某公司上市《招股說明書》披露：2008年，整體變更為股份公司，同年4月，該公司將註冊資本由5800萬元增加到6605萬元，C投資有限公司和5位自然人按每股5.97元的價格分別認購了725萬股和80萬股。2008年7月，為獎勵公司管理團隊及其他骨幹員工對公司成長所作的貢獻，同時維護管理團隊及技術團隊的穩定，該公司又將註冊資本由6605萬元增至6868.48萬元，包括A在內的21名管理人員按以每股淨資產為基礎商定的1.3元/股的價格，以現金出資342.52萬元認購263.48萬股。這21人在該公司的職務從副總經理、部門經理到車間主任不等，而1.3元/股的價格遠低於5.97元/股的外部人士入股價格。故主管稅務機關應按照二者之間的價差作為應納稅所得額，並參照《財政部、國家稅務總局關於個人股票期權所得徵收個人所得稅問題的通知》(財稅〔2005〕35號)有關規定，計算其“工資、薪金所得”個人所得稅。

　　風險點五：

　　“對賭條款”形成的後續收入

對賭協議是以“估值調整機制”為基礎的融資方式，其核心條款是對於目標公司是否可以實現某種業績或目標，做出正反兩種或然性的約定，即當目標達成時，投資方將繼續持有股份，融資方分得投資帶來的高額回報;相反，假如目標沒有實現，則融資方需溢價回購投資方股權作為對投資者的補償。

【典型案例】某上市公司通過定向增發方式，收購某自然人甲持有的有限公司40%的股權，並約定：2012年～2014年，甲經營期間，公司每年的淨利潤分別不低於5000萬元、5500萬元和6000萬元。甲如果未完成業績承諾，由甲以自有現金方式補足。如果甲超額完成業績承諾，則每年給予超額部分10%的獎勵。

根據現行稅法規定，甲如果未完成業績承諾，以自有現金方式補足時，多徵的股權轉讓個人所得稅可以退稅。同時，取得與股權轉讓相關的各種收益如違約金、補償金、賠償金及以其他名目收回的款項等，均應視為個人所得稅應稅收入，防止納稅人運用各種名目規避權益轉讓的財產轉讓所得。

　　三、股東以股權作價對擬上市公司增資要繳個稅

江蘇省常州市金壇地稅局在一次稅收檢查中，抓住某擬上市公司子公司以前年度的一條換股投資資訊深查細挖，從公開招股說明書尋求突破，追回該公司未依法扣繳個人所得稅1192.33萬元。

　　由一筆個稅生出個人轉股逃稅疑問

2014年6月，常州市金壇地稅局稽查局奉命對轄區內某擬上市公司(A公司)的子公司(B公司)進行稅收檢查。B公司會存在什麼涉稅風險呢?帶著疑問，稽查團隊進行了細緻的查前分析。通過分析B公司各年度的納稅及財務報表資料，檢視股東是否有變化，由哪些股東持股等資訊，稽查人員發現B公司屬於A公司的全資子公司，A公司2014年度被市金融辦確定為上市後備企業，B公司在其合併報表範圍之內。

稽查人員仔細核對賬面資訊，發現B公司2010年進行過股權轉讓，曾繳納股權轉讓所得個人所得稅5萬多元。B公司的股權原屬於47位自然人持有，A公司在運作上市的過程中，先是通過增資達到對B公司的持股權，後通過轉股的形式取得了B公司100%的股權，轉股後B公司才成為A公司的全資子公司。也就是說，B公司有過自然人換股投資的行為。

“這部分個人轉股行為是否涉及繳納‘財產轉讓所得’個人所得稅問題呢?”基於此，稽查人員將B公司的股權變動事項作為檢查的重中之重。

公司上市招股說明書成為關鍵線索　　針對懷疑問題，稽查人員開始尋找證據。然而，當稽查人員提出檢視有關股權轉讓資料的要求時，B公司遲遲不予以配合：先是說資料由母公司保管，後又說母公司的財務總監外出學習了，後來乾脆說保管資料的人請假了。面對這種推三阻四的舉動，檢查人員更加懷疑其中存在問題，下定決心要一查究竟。

由於相關股權轉讓行為發生在幾年以前，B公司又不提供股權轉讓協議，稽查人員到工商局調取相關股權變更資料，到上海證券交易所網站查詢相關公告。恰在此時，A公司公佈了招股說明書。稽查人員立即上網仔細閱讀這份招股說明書，結合近期國家稅務總局公佈的《股權轉讓所得個人所得稅管理辦法(試行)》研究A公司的`股權演變過程。

通過一番研讀，稽查人員終於理清了B公司的股權變更脈絡：B公司的母公司也就是A公司在運作上市的過程中，曾於2010年8月召開股東大會決議，決定增資2500萬股，由B公司的全部自然人股東以其股權對A公司進行增資。47位自然人股東以其持有B公司的1085.91萬元股權出資，按照賬面淨資產每1元出資作價6.49元，合計7047.56萬元對A公司進行增資，增資價格為3.93元/股。

按照政策規定，自然人股東以其股權作價對擬上市公司進行增資，其股權增值部分應按“財產轉讓所得”繳納個人所得稅，納稅主體是股東個人，應由擬上市公司代扣代繳。本案中，雖然B公司47位自然人在股權轉讓過程中沒有取得現金收入，受讓方是按股份支付方式進行了支付，但是這些自然人也應該繳納“財產轉讓所得”個人所得稅，合計1192.33萬元〔1085.91×(6.49-1)×20%〕。而賬目顯示，A公司並未對這47位自然人股東換股增值部分代扣代繳個人所得稅。

　　證券公司資料證實植入上市成本的稅款

有了突破性發現後，稽查人員趁熱打鐵，立即到A公司的主承銷商處(證券公司)實地調查，核實B公司自然人股東的轉股成本登記價格。

根據相關規定，自2012年3月1日起，首次公開發行股票的上市公司，在向證券登記結算公司申請辦理股份初始登記時要一併申報由個人限售股股東提供的有關限售股成本原值的詳細資料，以及會計師事務所或稅務師事務所對該資料出具的鑑證報告。但證券登記結算公司在植入上市成本時並不需要讓限售股股東提供前期轉股的完稅憑證等相關納稅證明，限售股股東減持股票時將不再執行由證券機構預扣預繳、納稅人自行申報清算和證券機構直接扣繳相結合方式徵收個人所得稅的政策。於是，如果證券公司按換股增值後的價格植入上市成本，因這部分增值額在被植入上市成本前是否納稅並不屬於證券登記結算公司的監控職責，很可能造成相關個人所得稅款流失。

稽查人員從A公司的主承銷商處(證券公司)瞭解到，B公司自然人限售股股東換股投資被植入上市系統的成本價正是增資後的股價3.93元/股。這也意味著，如果這筆股權轉讓增值涉及稅款不能在限售期之前入庫，以後相關股東減持股票時換股投資增值的這部分稅款便會流失。

於是，這筆因企業上市成本植入差異帶來的鉅額稅款浮出水面。

經過解釋說明，A公司和B公司認同了稽查人員的調查結果。但由於A公司是採取股份支付的方式進行了支付，沒有現金流可以代扣代繳，所涉及的1200萬元稅款如何入庫又成了問題。好在2014年9月，A公司成功上市，且股票取得了不小的漲幅，在稅務人員的積極協調下，A公司同意在限售期之前將相關稅款入庫，並很快辦理了補繳稅款手續。

　　稅案評析

　　股權投資稅收管理亟待補課

本案揭示出隱藏在上市植入成本中的個人所得稅貓膩，也給自然人換股涉稅徵管發出了警示。股權轉讓的自然人是納稅主體，受讓股權的上市公司是扣繳義務人，由於該上市公司當初收購股權是以股份支付方式支付了價款，轉讓人沒有取得現金收入，受讓人也沒有支付現金，如何代扣代繳個人所得稅?同時47位自然人股東的持股成本是以轉股價格作為成本，並不是以其當時實際投入的金額作為成本，如果我們在檢查過程中不關注這次股權轉讓，當這筆股權轉讓限售期滿，限售股股東減持時將不會再代扣代繳相關股權轉讓的個人所得稅。通過本案，我想對以股權對外投資稅收管理提出以下幾點建議。

重視企業股權變動。對涉及股權變動事項的企業，稅務人員應細緻瞭解公司的股權演變過程，看其中是否存在股權交易稅收。

建議國家稅務總局和證監會完善資訊交換機制。稅務部門和證監會加強以股權對外投資行為的資訊交換，能及時掌握擬上市公司要植入成本價格涉及的增值部分情況，以防公司上市前的這部分大額稅款流失，堵塞徵管漏洞。

儘快制定自然人股東持股成本管理規定。針對上市公司自然人股東，在股權收購過程中全部採取股份支付的，建議參照《財政部、國家稅務總局關於企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅〔2009〕59號)制定相關成本管理制度。通過加強對上市公司限售股股東成本的管理，鼓勵個人持股企業做大做強，使這些企業不必因股權轉讓產生的稅收而停止資本運作的步伐，且便於個人所得稅徵管。如對個人為做大做強企業並不是採取現金支付方式直接出售股權的行為，可以將原企業自然人股東的持股成本直接植入上市公司限售股股東持股成本，股東在後期減持股票時由系統直接代扣代繳這部分個人所得稅。

改進換股投資個人所得稅配套管理制度。建議相關上級部門出臺政策，對股權收購採取股份支付方式的，應規定支付部分現金對價，以便納稅。對非上市企業因為要擴大股本，增加經營專案而收購其他公司自然人股權時，給予其適當的稅收優惠政策，如允許其分步繳納稅款、暫緩納稅等，以鼓勵自然人持股的企業重組，減輕企業重組的稅收負擔。

　　四、擬上市企業增資的稅務風險分析

編者按：企業的留存收益包括盈餘公積和未分配利潤，用盈餘公積、未分配利潤和資本公積增加註冊資本，是企業常見的增資方式，尤其是上市公司和擬上市公司更為常見。一方面通過增加公司註冊資本，增加投資者的信心;另一方面，用留存收益和資本公積轉增註冊資本，可以減輕企業和股東的資金壓力。那麼，用留存收益和資本公積轉增資本應如何進行稅務處理呢?今天我們主要從個人所得稅和企業所得稅角度進行了梳理歸納。

　　一、盈餘公積轉增資本徵收個人所得稅，免徵企業所得稅

盈餘公積包括法定盈餘公積金和任意盈餘公積金兩種，法定盈餘公積金按稅後利潤的10%提取，累計達到註冊資本的50%時可以不再提取;任意盈餘公積金提取比例由公司股東大會自行決定。盈餘公積的作用主要包括彌補虧損、擴大公司生產經營以及增加公司資本。但法定盈餘公積金轉增資本時，留存的法定盈餘公積金不得少於轉增前公司註冊資本的25%。

　　1、盈餘公積轉增資本徵收個人所得稅

根據國家稅務總局《關於股份制企業轉增股本和派發紅股徵免個人所得稅的通知》(國稅發[1997]198

號)規定：股份制企業利用盈餘公積金派發紅股屬於股息、紅利性質的分配，對個人取得的紅股數額，應按照20%的稅率徵收個人所得稅。同時，

根據國家稅務總局《關於盈餘公積金轉增註冊資本徵收個人所得稅問題的批覆》(國稅函[1998]333

號)，公司將從稅後利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增註冊資本，

即該公司以盈餘公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加註冊資本。因此，如果股東是個人股東，對屬於個人股東分得並再投入公司轉增註冊資本的部分應按照“利息、股息、紅利所得”專案徵收個人所得稅。

　　2、盈餘公積轉增資本免徵企業所得稅

公司將從稅後利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉增註冊資本，即該公司以盈餘公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加註冊資本。《中華人民共和國企業所得稅法》第二十六條規定，符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益屬於免稅收入。《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第八十三條規定：企業所得稅法第二十六條第(二)項所稱符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益，

是指居民企業直接投資於其他居民企業取得的投資收益。《企業所得稅法》第二十六條第(二)項和第(三)項所稱股息、紅利等權益性投資收益，不包括連續持有居民企業公開發行並上市流通的股票不足12

個月取得的投資收益。因此，當被投資企業的盈餘公積轉增資本時，法人股東按照投資比例增加的部分註冊資本免繳企業所得稅。

　　二、未分配利潤轉增資本徵收個人所得稅，免徵企業所得稅

　　1、未分配利潤轉增資本徵收個人所得稅

《國家稅務總局關於進一步加強高收入者個人所得稅徵收管理的通知》(國稅發[2010]54號)指出，應加強股息、紅利所得徵收管理。重點加強股份有限公司分配股息、紅利時的扣繳稅款管理，對在境外上市公司分配股息紅利，

應嚴格執行現行有關征免個人所得稅的規定。加強企業轉增註冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈餘公積和除股票溢價發行外的其他資本公積轉增註冊資本和股本的情況，應按照“利息、股息、紅利所得”專案，依據現行政策規定計徵個人所得稅。即法規僅規定企業“除股票溢價發行外的其他資本公積”

轉增註冊資本時需繳納個人所得稅。因此，對自然人股東而言，被投資企業的未分配利潤轉增資本的實質是先分配後投資，個人股東應該繳納個人所得稅。

　　2、未分配利潤轉增資本免徵企業所得稅

如果股東是法人或公司，被投資企業的未分配利潤轉增資本的實質也是先分配後投資，根據《中華人民共和國企業所得稅法》的規定，法人股東從被投資的居民企業稅後利潤分得的股息和紅利免繳企業所得稅。因此，未分配利潤轉增資本時，法人股東按照投資比例增加的部分註冊資本免繳企業所得稅。

　　三、資本公積轉增資本的涉稅處理

　　1、“股票溢價”轉增股本免徵個人所得稅，“資本溢價”轉增資本要徵個人所得稅

股本溢價，是指股份有限公司溢價發行股票時，實際收到的款項超過股票面值總額的數額。股票溢價，是指股票市場價格高於面值或者每股淨資產的數額。在大多數情況下是針對每股淨資產而言，股票溢價包括股本溢價。而資本溢價，是指有限責任公司在籌集資金的過程中，投資人的投入資本超過其註冊資本的數額。

根據《國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股徵免個人所得稅的通知》(國稅發〔1997〕198號)的規定，股份制企業用“資本公積金轉增股本不屬於股息，紅利性質的分配，對個人取得的轉增股本數額，不作為個人所得，不徵收個人所得稅。以及《國家稅務總局關於原城市信用社專制為城市合作銀行過程中個人股增值所得應納個人所得稅的批覆》(國稅函〔1998〕289號)規定，國家稅務總局關於股份制企業轉增股本和派發紅股徵免個人所得稅的通知》(國稅發〔1997〕198 號)中所表述的“資本公積金”，是指股份制企業“股票溢價”發行收入所形成的資本公積金。將此轉增“股本”由個人取得的數額，不作為應稅所得徵收個人所得稅。並且國稅發〔1997〕198號還特別強調：“與此不相符合的其他資本公積金分配個人所得部分，應當依法徵收個人所稅。”《國家稅務總局關於進一步加強高收入者個人所得稅徵收管理的通知》(國稅發〔2010〕54號)再次明確規定，對以未分配利潤、盈餘公積和除“股票溢價”發行外的其他資本公積轉增註冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”專案，依據現行政策規定計徵個人所得稅。所以，對有限公司資本溢價轉增實收資本，應當按照“利息、股息、紅利所得”專案，按20%徵收個人所得稅。

　　2、資本溢價形成的資本公積轉增資本，免徵企業所得稅

根據《國家稅務總局關於貫徹落實企業所得稅法若干稅收問題的通知》(國稅函[2010]79 號)第四條規定：被投資企業將股權(票)溢價所形成的資本公積轉為股本的，不作為投資方企業的股息、紅利收入，投資方企業也不得增加該項長期投資的計稅基礎。基於此規定，公司以股權(票)溢價所形成的資本公積轉增股本，投資企業不作為企業所得稅的應稅或免稅收入處理，因此，對投資雙方而言不存在企業所得稅繳納及扣繳問題。即資本溢價形成的資本公積轉為股本在稅務上不確認收入也不繳納企業所得稅，更不能增加投資方的長期股權投資計稅成本。

　　3、不能轉增資本的資本公積若轉增需繳企業所得稅

按照現行的會計準則，個別型別的資產在持有期間產生的增值暫時計入了資本公積，從屬性上屬於“未實現收益”，增值部分待資產處置即收益真正實現時方能確認損益，在資產處置前，不能轉增資本。若企業將其進行了轉增資本，

事實上是將相應的資產處置收益提前予以了確認，並用之轉增了資本，自然需要繳納企業所得稅。

第一種情形，採用權益法核算的長期股權投資因被投資方除淨損益以外所有者權益的其他變動產生的資本公積，不得轉增資本，若企業用於轉增資本，應繳納企業所得稅。

根據《企業會計準則第2號——長期股權投資》規定：“長期股權投資採用權益法核算的，被投資單位除淨損益以外所有者權益的其他變動，企業按持股比例計算應享有的份額計入資本公積，處置該項投資時應當將原計入所有者權益的部分按相應比例轉入當期損益”，可見該項資本公積是不能轉增資本的，只能在處置時轉入投資收益，計入股權轉讓所得繳納企業所得稅。

第二種情形，可供出售金融資產在資產負債表日的公允價值大於其賬面價值的差額產生的資本公積,

不得轉增資本，若企業用於轉增資本，應繳納企業所得稅。

《中國證券監督管理委員會對〈會計問題徵詢函〉的覆函》(會計部函[2008]50號)規定：“可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額外，應當直接計入所有者權益(其他資本公積)。在相關法律法規有明確規定前，上述計入其他資本公積的公允價值變動部分，暫不得用於轉增股份;以公允價值計量的相關資產，其公允價值變動形成的收益，暫不得用於利潤分配。”規定，該項資本公積應直接計入所有者權益(其他資本公積)。在相關法律法規有明確規定前，這部分差額暫不得用於轉增資本。

第三種情形，自用房地產或存貨轉換為採用公允價值模式計量的投資性房地產，轉換日的公允價值大於其賬面價值的差額產生的資本公積,

不得轉增資本，若企業用於轉增資本，應繳納企業所得稅。

根據《企業會計準則第3號——投資性房地產》規定，該項資本公積應於處置該投資性房地產時轉入當期損益，故不得用於轉增資本。

第四種情形，金融資產重分類時的差額產生的資本公積，不得轉增資本，若企業用於轉增資本，應繳納企業所得稅。

根據《企業會計準則第22號——金融工具確認和計量》規定，在該金融資產被處置時轉出，計入當期損益，在金融資產被處置前不得轉增資本。

　　【小結】

企業利用留存收益和資本公積轉增資本，應視具體情況按稅收法規的要求進行稅務處理，若處理不當，就會給企業和股東帶來稅務風險。